Tác giả: Trần Xuân Nam-MBA (CFO các tập đoàn đa quốc gia, tập đoàn VN, giảng viênACCA, CFO)
V/V: Chiết khấu thanh toán (Settlement discounts or cash discounts).
Nhiều doanh nghiệp muốn các khách hàng thanh toán tiền hàng sớm, nên đã cho các khách hàng của mình được hưởng một khoản tiền thưởng nếu họ thanh toán sớm. Chiếtkhấu thanh toán là một khoản tiền thưởng để khuyến khích việc trả tiền sớm.Nó còn được gọi là chiết khấu tiền mặt (cash discounts),một số tài liệu còn gọi nó là chiết khấu mua (Purchase discounts). Nói một cách khác nó là một loại chiết khấu từ giá mua (Discounts from purchase prices) đối với người mua hay chiết khấu từ giá bán (đối với người bán).
I. THEO HƯỚNG DẪN CHI TIẾT CỦA THÔNG TƯ 200 (TT 200)
Đối với người bán: khi bán hàng hóa, dịch vụ có chiết khấu thanh toán, người bánghi nhận và báo cáo doanh thu bao gồm cả khoản chiết khấu thanh toán (Nợ Phải thu, Có Doanh thu, bỏ qua thuế VAT). Khi nhận được tiền bán hàng đã trừ khoản khoản chiết khấu thanh toán, người bán sẽ ghi nhận và báo cáo khoản chiết khấu thanh toán là một khoản chi phí tài chính (Nợ Tiền, Nợ Chi phí tài chính, Có Phải thu).
Đối với người mua: ghi nhận hàng tồn kho theo giá hóa đơn, không trừ khoản chiết khấu thanh toán (Nợ Hàng tồn kho, Có Phải trả). Tại thời điểm trả tiền để được hưởng chiết khấu thanh toán, người mua sẽ ghi nhận và báo cáo là một khoản thu nhập tài chính (Nợ Phải trả, Có Tiền, Có Thu nhập tài chính (phần chiết khấu thanh toán).
Cách ghi chép trong hướng dẫn của TT 200 rất đơn giản, dễ làm. Nhưng nó chưa phản đúng bản chất của giao dịch và không hỗ trợ tốt cho việc ra các quyết định của nhà đầu tư và đặc biệt là cho quản trị nội bộ doanh nghiệp.Nó khác với chuẩn kế toán quốc tế (IFRS) và các thực tế tốt.
II. THEO IFRS VÀ THỰC TẾ KẾ TOÁN TỐT TẠI VIỆT NAM
Đối với người bán hàng: khi bán hàng có chiết khấu thanh toán người bán vẫn ghi nhận doanh thu bán hàng bình thường theo hóa đơn. Cuối kỳ kế toán người báncăn cứ vào số tiền chiết khấu ước tính người mua được hưởng tương ứng với doanh thu đã ghi nhận trong kỳ, để ghi nhận và báo cáo một khoản giảm trừ doanh thu.Nói một cách khác doanh thu thuần được báo cáo theo số đã trừ khoản chiết khấu thanh toán đã chi hoặc sẽ chi tương ứng với doanh thu đã ghi nhận trong kỳ, nó không liên quan đến chi phí tài chính.
Đối với người mua: ghi nhận hàng tồn kho theo giá hóa đơn, trừ khoản chiết khấu thanh toán ước tính được hưởng theo điều khoản mua hàng có chiết khấu thanh toán trong hợp đồng.
III. VÍ DỤ
Công ty CP Nhựa Duy Tân có chính sách bán hàng là chiết khấu lại 2% giá bán cho khách hàng trả đúng hạn theo hợp đồng. Theo số liệu quá khứ, khoảng 90% số khách hàng của Duy Tân sẽ trả đúng trong hạn để được hưởng khoản chiết khấu thanh toán này.
Trong tháng 5.2015 công ty đã bán được 1 tỷ đ doanh thu cho các khách hàng. Sang tháng 6, tất cả các khách hàng mua chịu tháng 5 đã trả tiền, số khách hàng được hưởng chiết khấu thanh toán thực tế là 19 tỷ đ (=95% x 1.000*2%). Tháng 6 công ty không bán được đồng nào.
Côngty Duy Tânsẽghicácbúttoánnhậtkývàlậpbáocáotàichínhtháng5, tháng 6.2015 theoIFRSvàthôngtư 200nhưthếnào?
1. Các bút toán nhật ký theo TT 200 và IFRS cho tháng 5, 6 (đơn vị: 1 triệu đ)
| Theo chi tiếtTT 200 | Theo IFRS&T.Tếtốt | |||
| Nợ | Có | Nợ | Có | |
| (1). Doanh thubánhàngtháng 5 chưathutiền | ||||
| NợPhảithukháchhàng | 1,100 | 1,100 | ||
| Có Doanh thu | 1,000 | 1,000 | ||
| CóThuếGTGTphảinộp (10% X 1.000) | 100 | 100 | ||
| (2). IFRS: Cuốitháng 5, ướctínhchiếtkhấuthanhtoántươngứng 2% doanh thutháng 1.000 x 90% | ||||
| NợChiếtkhấuthanhtoán (Giảmtrừ doanh thu) | 18 | |||
| CóPhảithu (TK tổng, khôngghitừngkháchhàng) | 18 | |||
| (3). Tháng 6, nhậntiềnbánhàngtháng 5, saukhitrừkhoảnchiếtkhấuthanhtoánthựclà 19 triệu đ | ||||
| NợTiềngửingânhàng | 1,079.1 | 1,079.1 | ||
| NợChiếtkhấuthanhtoán (giảm doanh thu) | 1.0 | |||
| NợPhảithu (TK tổng, không chi tiếttừngk.hàng) | 18.0 | |||
| NợThuếGTGTphảitrả* | 1.9 | 1.9 | ||
| Nợ Chi phítàichính | 19.0 | |||
| CóPhảithukháchhàng (Chi tiếttừngkháchhàng) | 1,100.0 | 1,100.0 | ||
| (* Xuấthóađơnđiềuchỉnhgiảm doanh thucủathángtrước, giảmthuếGTGT. IFRSđiềuchỉnhthêm 1 triệu đ chosốchiếtkhấuướctínhthiếu) | ||||
2. Các báo cáo tài chính theo IFRS và theo thông tư 200 cho tháng 5, 6 sẽ như sau:
| Tháng 5: | Tháng 6: | |||
| a. Báo cáo kết quả HĐKD | IFRS * | TT 200 | IFRS * | TT 200 |
| Doanh thu gộp | 1,000 | 1,000 | 0 | 0 |
| Giảm trừ doanh thu (Chiết khấu thanh toán) | 18 | – | 1 | 0 |
| Doanh thu thuần | 982 | 1,000 | -1 | 0 |
| Chi phí tài chính | – | – | 0 | 19 |
| Lãi trước các chi phí khác | 982 | 1,000 | (1) | (19) |
| b. Bảng cân đối kế toán cuối tháng 5 | IFRS * | TT 200 |
| Phải thu khách hàng (Tổng các TK Phải thu) | 1,100 | 1,100 |
| Trừ phải thu khách hàng tổng (TK kiểm soát) | (18) | – |
| Phải thu thương mại thuần | 1,082 | 1,100 |
IV. PHÂN TÍCH & BÌNH LUẬN
1. Định nghĩa cơ bản về đo lường doanh thu, tài sản (Hàng tồn kho, Phải thu)và Nợ phải trả.
- Theo VAS 14 Doanh thu: “Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lýcủa các khoản đã thu hoặc sẽ thu được”. Tuy nhiên đoạn chi tiết của VAS 14 nói thêm giá trị hợp lý sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại. Về mặt bản chất, các khoản giảm trừ doanh thu ở đây phải được hiểu bao gồm tất cả các khoản chiết khấu, giảm giá trong việc bán hàng, bao gồm cả chiết khấu thanh toán. Tất cả các khoản chiết khấu giảm giá đều phải loại trừ khỏi doanh thu gộp để xác đinh doanh thu thuần. Có như vậy nó mới nhất quán, phù hợp với nguyên tắc đo lường doanh thu, phải thu (của người bán) và hàng tồn kho (của người mua) là đo lường theo giá gốc (Historical cost), (tức giá trả tiền ngay) sau khi trừ tất cả các khoản giảm giá, chiết khấu, kể cả chiết khấu thanh toán.
VAS 14 định nghĩa giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. Đoạn 7 quy định: “Đối với các khoản tiền hoặc tương đương bằng tiền không nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.”
- Theo TT 200: Trong phần nguyên tắc kế toán các khoản doanh thu, quy định giống như VAS 14 và IAS 18, đoạn 1,về đo lường doanh thu: doanh thu “được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản được quyền nhận, không phân biệt đã thu tiền hay sẽ thu tiền”. “Doanh thu phải được ghi nhận phù hợp với bản chất hơn là hình thức”.
- Trong bộ khung (framework) của IFRS (tương ứng với VAS 01), phần đo lường các yếu tố của của báo cáo tài chính, đoạn 100, mục a) định nghĩa: “ Giá gốc (Historical cost). Tài sản được ghi nhận theo giá trị của tiền và tương đương tiền đã trả hoặc giá trị hợp lý của các khoản tiền được trả để mua nó tại thời điểm mua nó(cũng áp dụng để đo lường doanh thu).
- IAS 18 Doanh thu: “Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý(tức giá trả tiền ngay) của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được”. Chiết khấu thanh toán là một phần trong chiết khấu bán hàng nói chung nó phải được trừ ra khỏi doanh thu gộp để xác định doanh thu thuần.
- Như vậy nguyên tắc kế toán doanh thu của TT 200 giống như VAS 14 và IAS 18: Doanh thu được đo lường theo giá trị hợp lý, giá trả tiền ngay. Nghĩa là giá đã phải trừ tất cả các khoản giảm giá, chiết khấu, bao gồm cả các khoản chiết khấu thanh toán. Nó phù hợp với nguyên tắc ghi nhận và báo cáo tài sản theo giá trị trả tiền ngay chứ không phải giá trả chậm, không bao gồm khoản chiết khấu thanh toán. Trong mục 6 Nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính, phần 6.3 ghi rõ “Tài sản không được ghi nhận cao hơn giá trị có thể thu hồi(tức giá trả tiền ngay), Nợ phải trả không được ghi nhận thấp hơn nghĩa vụ phải thanh toán”
2. Bình luận từ ví dụ trên
- Kết quả lãi lỗ cuối cùng của tổng 2 tháng là giống nhau cho IFRS và TT 200.
- Kết quả tháng 5: Doanh thu thuần và lãi theo TT 200 sẽ cao hơn so với nó của IFRS là 18 triệu đ, đúng bằng số chiết khấu ước tính. Theo TT 200 Doanh thu thuần KHÔNG đo lường theo giá trị hợp lý(giá trả tiền ngay) mà nó bao gồm cả khoản chiết khấu thanh toán, tức cao hơn giá gốc (historical cost) (cao hơn giá trị có thể thu hồi). IFRS đo lường doanh thu theo đúng giá trị hợp lý của hàng bán là giá trả tiền ngay (sau khi trừ chiết khấu) bởi tại thời điểm cuối kỳ kế toán, thông thường doanh nghiệp bán hàng đã biết hoặc ước tính được khoản chiết khấu thanh toán này.
- Kết quả tháng 6, công ty không bán được đồng nào nhưng theo hướng dẫn của TT 200lại có chi phí tài chính 19 triệu, rõ ràng là không có sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí. Khoản chiết khấu thanh toán này thực chất là một khoản giảm trừ giá bán (doanh thu) chứ không phải là khoản chi phí tài chính với người bán. Tháng 6 người bán không sử dụng tiền hay tài sản của người mua để rồi phải ghi nhận chi phí tài chính 19 triệu đ. Theo IFRS,doanhthu bằng không nếu ước tính chiết khấu thanh toán bằng với thực tế. Tuy nhiên trong ví dụ trên chênh lệch 1 triệu đ. Như vậy IFRS phản ánh đúng bản chất và đảm bảo sự phù hợp hơn giữa doanh thu và chi phí.
- Bảng cân đối kế toán tại cuối tháng 5: TT 200 đo lường khoản phải thu theo giá phải thu tương lai, nó bao gồm cả khoản chiết khấu thanh toán, do vậy nó cao hơn giá trị phải thu ngay bằng tiền,KHÔNG đúng với nguyên tắc tài sản phải được ghi nhận theo giá gốc. Theo TT 200Phải thu (đối với người bán) và Hàng tồn kho (đối với người mua) đã được báo cáo CAO HƠN giá trị có thể thu hồi (là giá trị phải thu/ trả ngay bằng tiền nên phải được trừ chiết khấu thanh toán. Theo IFRS: khoản phải thu (đối với người bán) hay Hàng tồn kho (đối với người mua) được đo lường theo giá gốc là giá tiền ngay(tại ngày của bảng cân đối kế toán) chứ không phải giá phải thu/ phải trả tương lai (bao gồm cả chiết khấu thanh toán).
III. Thực tế kế toán tốt về Chiết khấu thanh toán
Thực tế kế toán tốt (tại các tập đoàn đa quốc gia ở Việt Nam và các tập đoàn lớn của Việt Nam có hệ thống kế toán tốtđể phục vụ cho nhà đầu tư và quản trị nội bộ) đều ghi nhận và báo cáo giống như IFRS các khoản chiết khấu thanh toán là một khoản giảm trừ doanh thu(không ghi vào chi phí tài chính).
Đối với công ty mua hàng có chiết khấu thanh toán,cuối kỳ căn cứ vào số chiết khấu được hưởng hoặc sẽ được hưởng tương ứng với số hàng mua đã mua để ghi giảm giá trị hàng tồn kho chứ không ghi vào thu nhập tài chính.Vì nguyên tắc Tài sản phải được ghi nhận theo giá trả tiền ngay. Nếu công ty trả tiền ngay hoặc trong một thời hạn nào đó thì công ty mua được trừ khoản chiết khấu thanh toán đó. Do vậy Hàng tồn kho phải được ghi theo giá đã được trừ khoản chiết khấu thanh toán rồi. Điều đó rất có ý nghĩa vì giá trị hàng tồn kho liên quan đến quyết định giá bán của hàng hóa. Nếu xem người mua có một khoản thu nhập tài chính khi nhận được khoản chiết khấu thanh toán là không hợp lý, nó có thể làm cho việc ra quyết định bị sai nghiêm trọng.
TT 200 còn có nhiều điểm chưa thực sự rõ ràng hoặc chưa đầy đủ nhưng thực tế lại phát sinh rất nhiều như các tình huống bán hàng khuyến mại mua hàng tặng hàng (hàng tặng có thể là hàng của công ty hoặc mua từ bên ngoài và tùy theo mục đích, bản chất của khuyến mại để ghi chép và báo cáo là giảm giá hay ghi vào chi phí); các tình huống mua bán hàng đặc biệt (có điều kiện trả hàng, điều kiện giao hàng đặc biệt, thanh toán đặc biệt, trả góp…),mua bán hàng có thời hạn tín dụng dài; tỷ giá ngoại hối khi mua hàng hay chi phí trả tiền ngay; cải tạo các tài sản đi thuê (Leasehold improvement); tính giảm giá trị tài sản (impairment of assets); tính giá thành sản phẩm; lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ; hợp nhất các báo cáo tài chính….
Để hiểu sâu và thực hành chi tiết việc ghi nhận và báo cáo các điểm nêu lên trong bài viết này cũng như các điểm mới của kế toán Việt nam, so sánh với IFRS, mời bạn tham khảo Bộ sách “Kế Toán Tài Chính” của Trần Xuân Nam mới xuất bản đầu tháng 6.2015.
Để thảo luận thêm với tác giả, liên hệ: namxuantran@yahoo.com hoặc facebook.com/nam.tranxuan.102